IPO案例：研发活动与生产活动的区别，研发人员及投入认定依据

Bradley_10

关于研发人员及研发费用

根据招股说明书及保荐工作报告：

（1）报告期各期发行人员工构成中研发人员占比分别为 73.05%、70.77%和 68.60%，员工构成中无生产人员。研发部门的主要职能为各产品线的模拟电路设计、数字电路设计、设计图绘制与验证、数字电路自动辅助绕线与验证等。发行人的主营业务为芯片的研发、设计和销售；

（2）研发所用的光罩将用于生产；

（3）根据发行人提供的销售合同，发行人为代理商或终端客户提供技术支持；

（4）报告期各期研发费用与加计扣除认定数差异较大，分别为 3,525.31 万元、4,139.92 万元和 4,253.18 万元。

请发行人说明：

（1）发行人生产活动与研发活动的区分标准；芯片设计活动是否属于与生产活动相关活动，认定为研发活动是否属于行业惯例；

（2）报告期用于生产的仪器设备对应的活动的其他人员开支、制造费用等开支在成本费用中的归集情况；相应的人员在员工构成中的分类，是否认定为研发人员及认定依据；

（3）发行人为代理商或其他客户提供技术支持的人员在员工构成中的分类，相关开支在成本费用中的归集情况；

（4）详细说明研发费用与加计扣除认定数的差异原因，并说明相关开支符合研发投入认定的依据。

请申报会计师核查并发表明确意见。

回复：

一、发行人生产活动与研发活动的区分标准；芯片设计活动是否属于与生产活动相关活动，认定为研发活动是否属于行业惯例；

公司制定生产活动与研发活动的划分标准，将对应的相关成本费用的归集、核算严格区分。芯片设计活动不属于与生产活动相关活动，认定为研发活动属于行业惯例。

1、生产活动与研发活动

公司采用 Fabless 模式，主要负责集成电路的设计。

公司生产活动通过委托外部晶圆厂和封测厂完成，生产成本具体构成为原材料、封装测试费和制造费用，其中制造费用主要为光罩等资产的折旧以及少量的人工费用。生产活动，属于产品量产时的生产行为。

公司研发活动为芯片研发设计，是公司的核心业务环节，主要为公司新产品的开发及现有产品的技术升级提供思路及方向。研发活动流程具体包括产品企划阶段、设计开发及审查阶段、工程样品试作阶段、工程验证阶段及量产审查阶段。公司生产活动为研发活动的延续，公司对生产活动与研发活动的划分有严格限定条件。公司生产活动与研发活动的区分标准为研发活动量产审查阶段进行审查验证是否具备量产条件。在产品量产前，公司将召开量产审查会议，以审查验证是否具备量产条件，若符合量产条件，产品投入外部晶圆厂进行量产，量产后为生产活动。

公司依据以上活动划分标准，严格划分研发活动与生产活动对应的相关成本费用的归集、核算，不存在将生产成本与研发费用混同的情况。

2、芯片设计活动认定为研发活动符合行业惯例

芯片设计活动为公司研发活动中核心业务环节，不属于与生产活动相关的活动，认定为研发活动属于行业惯例。

同行业可比公司对芯片设计活动的认定情况如下：

如上表所述，同行业经营模式一致的可比公司研发活动主要内容均包括芯片设计活动。在集成电路行业中，芯片设计企业在产业链中属于上游，芯片设计企业集中资源优势专注于芯片研发、设计，实现产业链专业化分工。在芯片设计企业中，对研发活动的流程基本趋同，主要包括产品立项、产品设计、工程验证、批量试产审核这几个阶段，芯片产品设计属于研发活动流程中的核心阶段。综上，公司将芯片设计活动认定为研发活动符合行业惯例。

二、报告期用于生产的仪器设备对应的活动的其他人员开支、制造费用等开支在成本费用中的归集情况；相应的人员在员工构成中的分类，是否认定为研发人员及认定依据；

报告期内用于生产的仪器设备主要为光罩，公司列于固定资产中的模具设备类别。在委托光罩厂制作光罩前，公司相关人员需要设计出相应的电路布局版图，上述人员为研发部门人员，相关开支计入“研发费用”。制作完成后的光罩存放于外部晶圆代工厂，在此阶段公司未发生与光罩相关的人员开支，光罩用于晶圆制造活动过程中，对应发生的成本费用为光罩折旧费用，归集于生产活动“制造费用”。

1、光罩对应的活动及费用归集情况

（1）研发活动环节

在研发活动中的产品设计阶段的部分环节，公司研发部门相关人员需要将系统、逻辑与性能的设计要求转化为具体的物理版图，主要包含逻辑设计、电路设计和图形设计等，并将最终设计出的电路布局版图委托光罩厂制作光罩。在研发活动环节中对应的活动的人员，所属公司研发部门的技术支援处，其职能主要是在芯片设计活动中提供电路布局的版图设计绘制与版图验证，公司将该部分人员发生的相关费用计入“研发费用”，属于研发活动支出。

报告期内，光罩在产品设计的版图设计阶段环节对应的活动发生的成本费用明细归集如下：

由上表可见，光罩在产品设计的版图设计阶段环节主要来自人工费用。租赁费按照光罩对应研发部门人员数量占比分摊。其他费用主要为该活动相关人员产生的差旅费等。

（2）生产活动环节

在生产活动中的晶圆制造环节，需要使用光刻工艺利用光罩将电路图案复刻到硅片上，最终构成公司直接材料晶圆的成本。光罩应用于晶圆制造活动过程中，根据企业会计准则的相关规定，公司将光罩的折旧摊销相关费用计入生产活动“制造费用”中归集。在生产活动环节中，光罩存放于晶圆代工厂，公司无发生相应的人员开支，光罩对应活动发生的成本费用为光罩折旧费用。

报告期内，光罩在晶圆制造环节对应的活动发生的成本费用明细归集如下：

报告期内，光罩用于产品生产，公司将其对应的折旧费用计入生产成本。

三、发行人为代理商或其他客户提供技术支持的人员在员工构成中的分类，相关开支在成本费用中的归集情况；

发行人提供的销售合同为发行人与代理商签订的框架协议，其中技术支持是在客户存在技术服务需求时，通过与发行人签订具体订单形式进行，发行人将公司在研发活动中提供技术支持的人员为服务客户具体订单所发生的费用单独归集。报告期内，发行人未发生上述销售框架合同内提及提供技术支持的具体订单。

公司存在于新产品研究开发活动中为代理商或其他客户提供技术支持的人员，所属研发部门的系统验证处。在新产品开发提案确定前，由公司市场部门收集客户和市场的产品需求后，拟定产品开发提案计划并经审查通过。新产品开发提案确认后，研发产品经过电路设计及布局设计，在小量样品试作过程中，公司上述技术支持人员对小量样品进行产品的调试和优化，支持解决产品量产前的技术问题，参与新产品量产的可行性分析评估，直至通过量产审查会议。上述新产品的开发提案为公司根据市场需求进行的自主开发，并不为满足特定客户或合同的具体需求，自主开发过程中所形成的技术具有通用性。

公司将上述人员划分为研发人员符合行业惯例。同行业公司将该类别人员归属于研发部门，具体处理方式汇总如下：

从上表可以看出，公司提供技术支持的员工人数保持稳定上升趋势。

公司上述技术支持人员以研发项目为中心，围绕产品开发提案需求，对产品功能是否能成功实现进行相关验证及评估，其研发成果适用于具有同类产品项目中有类似需求的客户群。

根据企业会计准则的相关规定与以上人员活动的工作内容，公司提供技术支持的人员发生的相关费用通过“研发费用”进行归集。

报告期内，公司提供技术支持的活动对应的成本费用明细如下：

由上表可见，公司提供技术支持的费用主要来自人工费用。租赁费按照提供技术支持活动对应研发部门人员数量占比分摊。其他费用主要为该活动相关人员产生的差旅费等。

四、详细说明研发费用与加计扣除认定数的差异原因，并说明相关开支符合研发投入认定的依据。

1、研发费用与加计扣除认定数的差异原因主要为香港捷达和同一控制下被合并业务发生的研发费用不能加计扣除，具有合理性。

（1）报告期内，发行人实际发生的研发费用金额及申请研发费用加计扣除优惠政策的研发费用金额如下：

公司研发加计扣除数小于财务报表列报的研发费用，主要系香港捷达和同一控制下被合并业务发生的研发费用不能加计扣除。

2019 年至 2021 年，发行人实际发生的研发费用金额和申请研发费用加计扣除优惠政策的研发费用金额主要差异情况如下：

报告期内，发行人实际发生研发费用与加计扣除认定数的差异原因主要系香港捷达与同一控制下被合并业务不适用境内税法规定，其研发费用均不适用研发加计扣除。

2019 年及 2020 年深圳天德钰（指发行人单体层面，下同）与合肥捷达产生的差异主要来自租金费用等。根据《财政部国家税务总局科技部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119 号）第一条第一项规定，属于研发费用加计扣除的范围仅包括通过经营租赁方式租入的用于研发活动的仪器、设备租赁费，不包括房屋租赁费。因此在加计扣除认定时需要将租金等费用进行调整。

2021 年深圳天德钰与合肥捷达产生的差异主要来自不可加计扣除的委托研发费用及不符合加计扣除政策的股份支付费用等。根据《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告 2015年第 97 号）第一条的规定：“企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定税前扣除；加计扣除时按照研发活动发生费用的 80%作为加计扣除基数。”

2019 年及 2020 年的其他差异为企业所得税汇算清缴后公司进行的期后调整，主要为年终奖金计提及折旧摊销费用的期后调整。2021 年的其他差异为深圳天德钰母子公司之间发生委托研发服务，在合并报表层面对单体层面确认的委托研发成本与委托研发收入进行抵消所产生的差异。

（2）报告期内，深圳天德钰报表层面实际发生的研发费用金额及申请研发费用加计扣除优惠政策的研发费用金额如下：

2019 年至 2021 年，深圳天德钰报表层面实际发生的研发费用金额和申请研发费用加计扣除优惠政策的研发费用金额主要差异情况如下：


2019 年及 2020 年合肥捷达报表层面实际发生研发费用与加计扣除认定数的差异 1 为不符合研发费用加计扣除政策的费用支出，主要为租金费用；差异 2 为合肥捷达对折旧和摊销费用的重分类调整。2021 年合肥捷达报表层面实际发生研发费用及申请加计扣除优惠政策的研发费用金额均为零，主要原因为受母公司深圳天德钰委托研发，其对应发生的费用在母公司深圳天德钰单体层面作为委托外部机构进行开发活动所发生的费用申报研发费用加计扣除。

2、研发开支符合研发投入认定依据

公司研发支出核算研发机构对产品改进或新产品开发中所产生的费用支出，主要包括员工薪酬、物料消耗、折旧摊销费用等。

公司依据《企业会计准则》的要求和实际情况制定开发支出的相关会计政策，仅技术研发相关部门发生的与研发活动直接相关的员工薪酬、物料消耗、折旧摊销费用及其他费用等费用支出可计入研发费用。研发部门实际发生支出时，财务部根据其开支范围和标准，判断是否可列入研发支出，并与相关支持性文件及部门审核文件核对后作相应的账务处理。若实际发生的支出符合研发费用范围和标准，财务部同时将相关支出归集至对应研发项目台账中。公司实际发生的符合研发支出主要类别明细的认定方式如下：

（1）人工费用/股份支付
人工费用归集研发部门发生的职工薪酬相关支出。股份支付费用按照对应研发人员被授予的权益工具对应的股份支付费用进行核算至研发支出。

（2）折旧摊销费用各研发项目实际使用相关资产在符合研发活动范围和标准时，相关折旧摊销费用计入对应项目的研发支出。

（3）消耗材料费用研发部门因研发相关项目所产生的消耗材料费用直接归集至对应项目的研发支出。

（4）其他费用其他费用主要包括差旅费或其他间接费用等。差旅费等可以归属至具体研发项目的费用，则直接归集至对应项目开支。若其他间接费用如租赁费无法直接归属具体研发项目的，则按一定合理比例分摊至研发支出。

公司对研发活动相关的内部控制进行规范，通过制定《研发循环》等相关制度，对研发工作及财务核算进行了严格的管理和控制。公司通过设立研发项目台账、建立与研发项目相对应的人、财、物管理机制及明确研发支出开支范围和标准等方式严格按照研发开支用途、性质据实列支研发支出。公司研发项目对应的投入归集汇总的研发支出符合研发活动的认定。

综上，公司研发支出通过规范区分研发活动流程及相关内部控制，通过确认研发项目各项支出完整准确的支持依据进行归集和核算，研发投入的认定符合《企业会计准则》的相关规定。

五、请申报会计师核查并发表明确意见

（一）核查程序

我们在财务报表审计以及此次为回复反馈意见执行核查工作的过程中，按照中国注册会计师审计准则的要求，设计和执行了相关审计程序，以有效识别、评估和应对由于研发费用相关的重大错报风险。我们执行的主要核查程序如下：

1、了解发行人建立的与研发活动相关的内部控制制度，对研发流程及其控制活动的情况执行穿行测试，并测试关键控制运行的有效性；

2、查阅并了解公司相关会计政策、研究阶段与开发阶段的划分节点、研发活动的流程和行业惯例，确认芯片设计活动是否属于研发活动，是否符合行业惯例；

3、获取报告期内发行人研发费用明细账，复核加计数是否正确；并与报表数、总账数和明细账合计数核对；

4、获取报告期内发行人研发支出明细台账，选取样本，检查所记录研发支出的性质，确认计入研发费用的支出是否符合发行人明确的研发支出标准；

5、分析发行人研发费用的构成，检查是否存在异常或变动幅度较大的情况，分析其合理性；

6、获取发行人报告期各年度的研发支出加计扣除专项报告，核查加计扣除金额与实际研发费用的差异情况，分析其合理性；

7、取得发行人研发部门人员名单及薪酬明细，了解其工作职责是否与研发活动相关，并抽样检查研发人员的合同，检查划分为研发人员的准确性；

8、将发行人的研发费用率与同行业上市发行人研发费用率相比，分析是否合理。检查发行人研发费用的变动趋势与营业收入的变动趋势的一致性，检查研发费用的构成项目在报告期内是否存在异常波动；

9、以抽样的方式检查与研发项目相关的采购合同、银行付款水单等支持性文件，检查研发费用的准确性；

（二）核查意见

经核查，我们认为：

1、发行人不存在与研发相关的重大内控缺陷，研发相关内控制度健全且被有效执行；

2、报告期内，发行人研发活动流程明确，芯片设计活动认定为研发活动属于行业惯例，研发活动对应研发投入归集准确、相关数据来源及计算合规，不存在将对应的成本费用混同的情况；

3、发行人报告期内研发活动对应的人员划分准确，不存在将非研发活动人员认定为研发活动人员的情形；

4、研发费用加计扣除金额与发行人实际发生的研发费用金额之间存在差异，主要系境外子公司不适用加计扣除规定、加计扣除政策规定的调整及企业所得税汇算清缴后公司进行的期后调整原因所致，差异原因合理。